El IVA: Funcionamiento, Aplicación y Deducciones

1. Naturaleza del IVA

El IVA es un tributo indirecto que recae sobre el consumo de bienes y la prestación de servicios y grava:

• Entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por empresarios o profesionales.
• Adquisiciones intracomunitarias de bienes y servicios, dentro de los países que forman la UE.
• Importaciones de bienes y servicios desde terceros países que no forman parte de la UE.

Ámbito territorial de aplicación del IVA es todo el territorio español, incluyendo el mar territorial hasta el límite de 12 millas náuticas y el espacio aéreo correspondiente. Las Islas Canarias, Ceuta y Melilla se excluyen del ámbito de aplicación del IVA.

1.1. El hecho imponible

Lo constituyen todas las operaciones que dan lugar al impuesto:

• Entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el territorio español de aplicación del impuesto (Península e Islas Baleares).
• Adquisiciones intracomunitarias de bienes.
• Importaciones de bienes de países no pertenecientes a la UE.

En estos dos últimos se regulan las operaciones de comercio exterior.

Ejemplo: Compra de un ordenador o reparación de avería del coche, ya sea realizada por una empresa o particular que trabaje como profesional autónomo.

1.2. Entregas de bienes y prestaciones de servicios

Sujetas al IVA si se cumplen los siguientes requisitos:

• Que se realice en el ámbito territorial (Península o Islas Baleares).
• Que las realicen empresarios o profesionales.
• Que la operación se efectúe a título oneroso, a cambio del pago de un precio.

La ley establece una excepción en el supuesto de autoconsumo (los bienes que se producen en la propia empresa y se utilizan para su consumo). La entrega de bienes o prestación de servicios quedará sujeta tanto si la operación se realiza con carácter habitual como si es ocasional.

Ejemplo: Cuando un empresario o profesional autónomo, cualquiera que sea su actividad, compra un frigorífico para su uso particular debe soportar el IVA.

A. Las entregas de bienes

Es toda transmisión de capacidad de disposición sobre cualquier bien material. El hecho imponible se produce en distintos lugares según sean las circunstancias del intercambio comercial. En los siguientes casos:

• Si los bienes muebles tienen que ser expedidos o transportados hasta el adquiriente, el hecho imponible se produce allá donde se encuentren los bienes en el momento de iniciarse el transporte.
• Si los bienes no tienen que ser expedidos o transportados el hecho imponible se produce donde se pongan a disposición del adquiriente.
• Cuando los bienes sean objeto de instalación o montaje antes de su puesta a disposición la entrega se entenderá realizada en el lugar de instalación.
• En el caso de los bienes inmuebles el hecho imponible se produce allá donde estén ubicados.

B. Las prestaciones de servicios

Como las siguientes actividades:

• El ejercicio independiente de una profesión, arte u oficio.
• Los arrendamientos de industrias, bienes, negocios o empresas con o sin opción a compra.
• El traspaso de locales de negocios.
• El transporte de viajeros y mercancías y los servicios de hostelería (restaurantes, hoteles, sean de la naturaleza o categoría que sean).
• Las ventas de bebidas para su consumo.

Las prestaciones de servicios sujetas a IVA no lo estarán al ITP. En las prestaciones de servicios el hecho imponible se produce en el lugar donde esté situada la sede de la actividad económica del que presta el servicio. En caso de servicios relacionados con los inmuebles, el hecho imponible se producirá en el lugar en que se encuentre el inmueble.

Ejemplo: El transporte de un camión con 30 toneladas de patatas desde Segovia a Granada es un servicio que el transportista presta y debe estar gravado con el IVA. El hecho imponible se produce en el lugar donde el transportista tenga la sede social.

Tributan por IVA:

• Ejercicio de una profesión, arte u oficio.
• Traspaso de locales de negocio.
• Transporte de mercancía y viajeros.
• Venta de bebidas para su consumo.

1.3. La condición de empresario o profesional

• Personas o entidades que realicen actividades empresariales o profesionales. Se excluye a quienes efectúen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito.
• Las sociedades mercantiles.
• Los arrendadores de bienes: los que ceden el uso de un bien durante un tiempo, a cambio de un precio.

Ejemplo: Un particular ha heredado de su abuelo un local comercial y lo alquila a un empresario, que pone en él una tienda de electrodomésticos. Según la Ley, esta persona, por el mero hecho de ser un arrendador, adquiere la condición de empresario o profesional, por lo que deberá repercutir el IVA en el arrendamiento, liquidar la operación y expedir la correspondiente factura.

• Los que urbanicen terrenos o promuevan, construyan o rehabiliten edificaciones, destinadas en todos los casos a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título.
• Los que realicen ocasionalmente, ventas o entregas de medios de transporte nuevos, incluidos los realizados a otro país comunitario. El IVA debe liquidarse en el país de compra. Se consideran nuevos los vehículos que tengan menos de 6 meses de antigüedad o menos de 6.000 km recorridos.

1.4. Operaciones sujetas a IVA

Las entregas de bienes y las prestaciones de servicios que realicen los empresarios, sociedades mercantiles y profesionales a título oneroso. Estos pueden tener carácter habitual u ocasional, pero siempre que sean en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan a favor de sus socios, partícipes o asociados, están sujetas al pago del IVA.

Ejemplo: La compra de una vivienda de segunda mano tiene que tributar por el ITP, por lo tanto, no deberá tributar por IVA. Si la vivienda es nueva sí deberá tributar por IVA. Un mismo hecho imponible no tributará por dos impuestos.

1.5. Operaciones no sujetas a IVA

Son aquellas que no están obligadas a tributar porque la propia ley no obliga a ello. Algunas operaciones no deben tributar por IVA por no responder a los principios del impuesto o por motivos de técnica tributaria. Podemos citar:

• La transmisión de la totalidad del patrimonio empresarial o profesional, realizada a favor de uno o más adquirientes, cuando estos continúen con el ejercicio de la misma actividad que el que realiza la transmisión.
• Las entregas de dinero a título de contraprestación o pago.
• Las entregas gratuitas de muestras de escaso valor con fines promocionales.
• Prestaciones de servicios de demostración a título gratuito; y entregas sin contraprestación de impresos y objetos de carácter publicitario, siempre que dicha entrega no supere los 90,15 € por año y destinatario.
• Los servicios prestados por personas físicas en régimen de dependencia, derivados de relaciones laborales o administrativas.
• Los servicios prestados a las cooperativas de trabajo asociado por parte de sus socios.
• Las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas por el Estado, las entidades en que se organiza territorialmente y sus organismos autónomos, cuando se efectúen sin contraprestación.
• En las contraprestaciones comunitarias, las adquisiciones de bienes realizadas por los sujetos pasivos acogidos al Régimen Especial de Agricultura, Ganadería y Pesca, destinados a dicha actividad.
• Las prestaciones de servicio de demostración o las entregas de folletos u objetos que tengan carácter gratuito.

Ejemplo: Un propietario de una vivienda en un pueblo de Salamanca recibe una comunicación de que debe pagar 50 € por la tasa de recogida de basura. Estos servicios, prestados por el Estado u otras entidades territoriales como los ayuntamientos no están sujetos al pago de IVA.

1.6. Operaciones sujetas pero exentas

La exención es el beneficio fiscal que se concede a determinadas operaciones a las que no se aplica el impuesto, aun estando sujetas al mismo. No hay que confundir la exención con la no sujeción ya que en este último, la actividad u operación no está sujeta al impuesto. En ocasiones la exención puede suponer que el empresario o profesional no pueda repercutir en las facturas el IVA que ha tenido que soportar en las operaciones realizadas y que sí están gravadas por el impuesto (la repercusión implica que quien lo paga o lo soporta tiene la posibilidad de pasárselo o repercutir al nuevo comprador de ese mismo bien).

Ejemplo: Los profesionales de la medicina deben soportar el IVA en sus compras, pero no pueden repercutirlo en sus prestaciones de servicio. Sin embargo, un mecánico que compra una pieza de un motor, sí puede repercutir el pago del impuesto al cliente (compra) del servicio.

El IVA repercutido es la cantidad del impuesto que el empresario o profesional recibe por la entrega de bienes o servicios.

Exentas de IVA:

• Prestaciones de servicios y las entregas de bienes accesorias a las mismas efectuadas por los servicios postales.
• Los servicios clínicos, médicos y ambulancias.
• Servicios sociales.
• Servicios educativos y culturales.
• Servicios deportivos.
• Prestaciones de servicios y entregas de bienes necesarias para las mismas que realicen directamente los miembros de organismos políticos, sindicales o religiosos para lograr sus fines específicos.
• Operaciones de seguros y reaseguros.
• Entregas de terrenos rústicos y de otros que no tengan la condición de edificables.
• Entregas de terrenos que realicen los propietarios a las juntas de compensación.
• Segundas y posteriores edificaciones.
• Arrendamientos de viviendas.
• Las loterías y apuestas organizadas por el Estado, ONCE y comunidades autónomas.

La exención es plena cuando los empresarios o profesionales no pueden cargar en sus facturas el IVA, pero pueden deducir el IVA soportado en las adquisiciones referidas a estas operaciones. Como las operaciones:

• Exportaciones.
• Entregas de bienes intracomunitarias.
• Envíos a Ceuta, Melilla e Islas Canarias.

Las compras de mercancías realizadas en la UE van gravadas con IVA. Cuando la compra va destinada a un país de fuera de la UE o a Canarias, Ceuta, Melilla no irá gravada con IVA.

2. El sujeto pasivo

Los sujetos pasivos del IVA son los empresarios y profesionales que realicen operaciones sujetas a este impuesto. El contribuyente es el comprador del bien o servicio. Los empresarios y profesionales deben entregar la recaudación del IVA a la Hacienda pública, este concepto recibe el nombre de IVA repercutido. El impuesto lo soporta el comprador de los bienes y servicios. Se dice que el IVA es un impuesto neutro ya que es el consumidor quien soporta el IVA. El sujeto pasivo debe cumplir con las obligaciones tributarias tanto materiales como formales: debe expedir facturas, hacer las liquidaciones, ingresar las cantidades cobradas por el concepto del IVA en la Hacienda pública y llevar los libros obligatorios.

2.1. El devengo del IVA

Tiene que abonarse en el momento en que se realice la compra del bien o se reciba el servicio gravado por el impuesto.

3. La base imponible

Es la cuantificación monetaria del hecho imponible. La valoración del bien que se compra o del servicio que se presta. Para calcular la BI hay que tener en cuenta el tipo de operación así como su valoración. El tipo de operación puede ser:

• Entregas de bienes o prestación de servicios.
• Importaciones de bienes (procedentes fuera de la UE).
• Adquisiciones intracomunitarias de bienes.

3.1. Exclusiones de la BI

Del IVA los siguientes conceptos:

• Las indemnizaciones percibidas, siempre que no sean una contraprestación o compensación a cambio de entregas de bienes o de prestación de servicios.
• Los descuentos por pronto pago, siempre que se hayan otorgado después de la operación y no se reflejen en factura.
• Los descuentos o bonificaciones que se concedan antes de la adquisición y cuando se realicen en función de ella.
• Los suplidos, que son las sumas de dinero pagadas por cuenta y en nombre de un cliente que hayan sido contabilizadas y justificadas.

Ejemplo: Un abogado paga al notario la cantidad de 1.000 € en concepto de suplidos y en nombre de su cliente por la adquisición de una propiedad. Cuando el cliente adquiera la propiedad en el futuro no deberá sumar a la BI la cuantía del suplido.

4. Tipos Impositivos

Aplicados al IVA es el tanto por ciento que se debe aplicar a la BI o en su caso a la base liquidable para obtener la cuota. El IVA no tiene uno solo sino tres diferentes, en función de la clase de bien que se esté gravando. Puede ser del 4, 7 o 16 %. Los tipos y bienes que los integran pueden ser modificados por la Ley de Presupuestos Generales del Estado. La UE tiende a animar a los países miembros a que los tributos sean lo más similares posibles y a que los tipos impositivos no tengan grandes diferencias entre ellos. Se conoce como armonización fiscal.

4.1. Tipo reducido o superreducido del 4 %

Los bienes de consumo considerados de primera necesidad tributan a tipos más reducidos que los considerados más suntuarios o menos necesarios.

• Entregas y adquisiciones intracomunitarias o las importaciones de productos de primera necesidad para la nutrición humana o animal, como pan, cereales, leche, quesos, huevos, frutas, verduras, hortalizas, legumbres y tubérculos siempre que tengan la consideración de productos naturales de acuerdo con el Código Alimentario europeo.
• Las entregas y adquisiciones intracomunitarias o las importaciones de libros, periódicos y revistas.
• Los medicamentos para uso humano así como otras sustancias medicinales.
• Vehículos para minusválidos y sillas de ruedas, de uso exclusivo para personas minusválidas y servicios de reparación de los mismos.
• Prótesis e implantes para personas con minusvalía, como servicios de adaptación de vehículos para discapacitados.
• Viviendas calificadas como de protección oficial de régimen especial o de promoción pública, cuando las entregas se efectúen por los promotores de las mismas.
• Objetos que por sus características solamente puedan ser utilizados como material escolar.

4.2. Tipo reducido del 7%

Los bienes menos vitales o necesarios para el consumo, no tributan al menor tipo actual del 4 %, sino al tipo del 8 %, serían los siguientes:

• Las sustancias o productos, cualquiera que sea su origen que sean susceptibles de ser utilizados para la alimentación humana o animal, de acuerdo con el Código Alimentario excepto las bebidas alcohólicas. Ejemplo: Incluye productos envasados que han tenido algún tipo de elaboración, como las conservas, zumos.
• Los animales, vegetales, susceptibles de ser utilizados para la obtención de los anteriores productos.
• Aguas aptas para la alimentación (humana o animal) o para riego.
• Las especialidades farmacéuticas o medicamentos para fines veterinarios.
• Los aparatos y complementos, incluidas las gafas y lentillas que sólo puedan destinarse a suplir deficiencias físicas.
• Productos, material y equipos o instrumental sanitario, excluyendo los cosméticos y productos de higiene personal.
• Edificios o la parte de los mismos, aptos para su utilización como viviendas, incluidos sus garajes con un máximo de 2 plazas.
• Las flores, plantas ornamentales, semillas, bulbos y otros productos vegetales.
• Transporte de viajeros y sus equipajes.
• Servicios de hostelería, restaurantes y asimilados.
• Las entradas a teatros, cines, conciertos, circos, exposiciones, ferias y otros espectáculos.
• Servicios funerarios.

4.3. Tipo general del 16 %

Tributan al tipo general los bienes y las actividades no reseñadas específicamente en los apartados anteriores.

5. Las deducciones del IVA

Los empresarios y profesionales que sean sujetos pasivos del IVA pueden deducir las cuotas soportadas en sus adquisiciones de las cuotas que hayan devengado a sus clientes. Pueden darse 3 casos:

• Si la cantidad pagada por IVA soportado es mayor que la del IVA devengado, Hacienda tendría que devolver o compensar el exceso.
• Si el IVA soportado es menor al IVA devengado, la cantidad resultante de restar ambas cantidades habría de ingresarse en Hacienda.
• Si las cantidades por IVA soportado e IVA repercutido son iguales, no deberá ingresarse ni recibirse de Hacienda ninguna cantidad.

Ejemplo: Un comerciante ha soportado 1.200 € por IVA en compras de productos. En las ventas ha devengado o repercutido IVA por valor de 1.800 €. Según estos datos, tendrá que ingresar 600 €, que es la diferencia entre los 1.800 € que ha recaudado de los consumidores finales y los 1.200 € que ha tenido que pagar él.

El empresario o profesional deberá ingresar, devolver o compensar el IVA dependiendo de la diferencia entre lo recaudado y lo soportado en sus compras. Los sujetos pasivos de este impuesto solamente pueden deducir las cuotas soportadas en operaciones que estén directa y exclusivamente relacionadas con la actividad empresarial o profesional que desempeñen.

5.1. Deducción de bienes de inversión

Las cuotas soportadas en la adquisición o uso de bienes utilizados en la actividad empresarial o profesional podrán ser deducidas parcialmente. Pueden presentarse 2 supuestos:

• Vehículos turismos, ciclomotores y motocicletas se presumirá que son utilizados en la actividad en un 50 % por lo que se podrá deducir un 50 % del IVA soportado.
• En caso de bienes distintos de los anteriores, se podrán deducir las cuotas en su totalidad siempre que se utilicen en la actividad empresarial o profesional.

No se consideran bienes de inversión:

• Los que su valor de adquisición no supere los 3005,06 €.
• Los accesorios y piezas de recambio.
• Envases y embalajes, aunque sean reutilizables.
• Ropas para el trabajo.

5.2. Exclusión del derecho a deducción

La compra de algunos bienes pueden dar lugar a algún tipo de deducción, sin embargo, hay otros por los que no se podrá deducir las cuotas soportadas. Algunos ejemplos:

• Joyas, alhajas y piedras preciosas, perlas y objetos que contengan oro o platino.
• Espectáculos o servicios de carácter recreativo.
• Los alimentos, bebidas y el tabaco.
• Los bienes destinados a clientes, asalariados u otras personas.
• Servicios de desplazamiento o viajes, excepto que su importe tuviera la consideración de gasto deducible a efectos de IRPF o del Impuesto de Sociedades.

5.3. Requisitos formales de la deducción

Para esto es necesario tener los documentos formales justificativos, para así poder demostrar los hechos. Estos documentos son:

• La factura original.
• El documento acreditativo del pago del impuesto en la importación o de la adquisición intracomunitaria.
• El recibo original firmado por el titular de la actividad sujeta al régimen especial del IVA.

7. El IVA en el comercio internacional

En todos los países de la UE se aplica el IVA. En otros muchos territorios también se aplica este impuesto u otro equivalente. Las operaciones intracomunitarias son aquellas que se realizan entre los países miembros. Estas operaciones no se consideran ni exportaciones ni importaciones. Las operaciones intracomunitarias se liquidan integradas en las declaraciones periódicas que presentan los empresarios.

• Las exportaciones son los envíos de bienes y productos a terceros países (los que no pertenecen a la UE). En estas operaciones no se carga el IVA.
• Las importaciones son las entradas temporales o definitivas de productos originarios de países que no pertenecen a la UE.

Las operaciones intracomunitarias pueden darse entre particulares o empresarios:

• Cuando es un particular el que adquiere el producto, debe tributar en el país de origen (en el que resida la empresa).
• Cuando el que adquiere el producto es un empresario o profesional debe tributar en el país de destino.